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财政部科研所专家:中国地方税体系建设的完全设计  

2014-08-24 22:55:28|  分类: 默认分类 |  标签: |举报 |字号 订阅

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财政部科研所专家:中国地方税体系建设的完全设计

2014-08-19 中国财经报
财政部科研所专家:中国地方税体系建设的完全设计 - 和谐茶缘 - 和谐茶缘

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针对当前我国地方税体系存在的问题,以及经济社会发展对地方税体系的要求,我们认为,地方税体系的构建和完善应从地方税基确定、税权下放、地方税种制度改革以及共享税收入划分办法的完善几个方面作为重点切入。

我国地方税税基应由商品服务(消费)、所得和财产共同组成,近中期以消费和所得为主,中长期以消费和财产为主

按照税基不同,税收可以划分为商品服务类税收、财产类税收以及所得类税收。需要解释的是,对财产税可以有两种理解,一是征税对象为财产,那么财产税则包括对财产征收的所有税收,包括财产流转和保有环节税;还有一种是特指对财产保有征税,即通常意义上所说的财产税。本文所指的对财产征税不仅仅包括对财产保有征税,如房地产税,还包括对居民不动产所有权和使用权转移(如房产交易、租赁和赠与)等征收的各类税。

我国目前商品服务类税收占绝对优势,所得税次之,财产税占比极低(2012年房产税、耕地占用税以及船舶吨税不足3%),即使按照最大口径计算(将二手房交易和居民用房租赁营业税纳入)也不会超过5%。选择地方税体系税基既要考虑收入充足,更要考虑税种属性,兼顾发挥地方政府的积极性以及受益性原则。从目前中国现实情况看,将所得类税基全部作为地方税体系税基也无法满足收入规模原则(2012年,个人所得税、企业所得税以及土地增值税三税收入为28192.86亿元,占比不足27%),更何况也不应将所得税类税基全部作为地方税税基,否则会使地区间因税源竞争而导致阻碍生产要素流动,进而影响资源配置效率;财产类税收短期内更无法担此重任。对于商品服务类税收而言,增值税占绝对优势,但也不能将其作为主要考虑对象,目前25%的地方分享比例引致的地方政府投资冲动弊端已非常明显,关税和进口商品服务税(进口增值税和进口消费税)更不适宜做地方税税基。

因此,综合考虑各方因素,最好的选择是三税基的组合搭配,即财产税税基全部作为地方税税基,加上商品服务类一部分(以改革后的消费税和资源税为主),再加上部分所得税。从近中期来看,地方收入上会是以消费类为主,所得类为辅,可将所得类税收作为省级独享,将财产类税收作为市县级独享,将商品服务类税基作为共享税种(包括资源税)。之所以这样考虑,是基于生产要素的流动性和个人所得税的调控性质,以及商品服务类税收收入规模较大、资源税收入分布不均等特点。从中长期来看,则应以商品服务类税基为主、财产类税基为辅,其中财产类税收为市县独享,商品服务类为省市共享,所得税类比重继续收缩,尤其是随个人所得税综合与分类改革到位后,将个税逐步上收中央。

条件成熟时给予地方政府一定的设税权

地方税体系完善应非常注重地方税权下放的研究与设计,这是分级财政、地方政府自主理财、发挥地方政府积极性的重要手段。当然在地方税权下放过程中,应充分考虑税权下放的度与节奏,以避免对市场公平环境的下放。

税权下放不仅包括税种选择权,税率调整权,也包括最终于一定条件下的因地制宜设税权。地区间各具特色、互补发展的态势早已显现端倪,近年国家也有意引导各地区按照“功能区”模式发展,这意味着各地的“特色税基”将会由潜在状态而浮出水面,“靠山吃山、靠水吃水”,在体制规范化条件下,地方政府应可以考虑适当地、依法地、按照科学合理的方式从“特色资源”中获取收入。由于“特色资源”不易流动,相应也不会产生税源竞争。同时特色资源的开发维护需要特殊成本支出,这种收入恰可以弥补这部分支出,也符合税收的“受益”特点。可以设想,在消费税中讨论增设特色消费税税目,各地区可以因地制宜地按照本地区特色资源设定具体税目和税率。比如一些中西部欠发达地区,其自然资源或“红色文化”积淀比较有特色,便可以考虑对来此的旅游者开征特色消费税;再比如,针对东部大城市的拥堵问题,可以考虑开征“拥堵税(费)”。

综合考虑各方因素,我们认为,从当前和未来发展来看,可以纳入地方税体系的税种包括:国内增值税(包括营改增后全国的该项税收)、国内消费税、企业所得税、个人所得税、环境税、资源税、不动产相关税种以及车船使用税。

国内增值税:改变收入分享办法

目前地方政府按照征收规模25%的比例分享国内增值税收入,对现实经济发展带来的弊端(地方政府抢夺税源、刺激投资冲动)较为明显。从学理上分析,增值税是一种消费税,其税基为GDP中的消费部分,依受益性原则可以作为地方税收入,但由于增值税可转嫁的性质决定了纳税人与负税人不同,从而带来对于特定地区征收规模与负税规模不一致的问题。从各国实践来看,多将国内增值税作为中央税,然后按照人口等因素转移支付至地方政府,这种处理方式名为中央税,实际功用则为地方税,且利于实现地区间分享规模与负税规模基本一致,因为总体而言,人口与消费规模直接正相关,人口数量占全国人口的比重能够大体反映本地区消费规模占全国消费规模的比重。但这种分配方法也有弊端,由于完全切断了征收量与分享规模的关系,也出现对经济发展的消极作用。

从中国现实情况看,即使“营改增”完全到位后,要达到国内增值税的完全消费税特征,还需要时日,因为完全消费型的增值税除了要保证所有固定资产进项税完全纳入抵扣范围外,还要保证所有投资完全不负税,这意味着目前所采用的负税额(当期销项税款小于进项税款)向下期结转的处理方法要改成完全退税,短期内不但征管条件不具备,也会带来财政减收。同时出于适当发挥地方政府发展经济积极性的考虑,我们建议仍将国内增值税作为共享税,但尽可能较大幅地降低地方政府分享比例,比如可考虑降低至10%15%,然后将中央政府分享的收入作为中央政府对地方一般性转移支付的来源。

国内消费税:完善税收制度、改革收入划分办法

无论从收入规模还是从辖区财政的“受益性”原则来衡量,国内消费税是“营改增”后短期内最直接有效的“顶替”税种。从学理上分析,某些消费具有明显的地域化消费特征、税收收入与某类财政支出具有较直接的对应关系,那么这类消费税收入是宜于划归地方的。

从现实可行性上看,消费税也具有作为地方税收入的可能。首先,从规模上看,2013年消费税收入8230亿元,收入规模相当大。其中90%以上来源于烟、酒、汽车和汽油,而这四类税目的批发零售环节主体较为规范,如烟酒为专卖体制,批发公司多为国有企业;汽油的批发零售也多由中石油、中石化等大型国有企业所垄断,且因控管增值税的需要,各地加油站多安装了税控机,汽车销售也多由各个地区4S店所控制。所以,将目前消费税的主要税目征收环节后移至批发或零售环节是可能的,这为将消费税打造为地方税主要税基之一提供了可能。有些论者担心会因此激励地方政府鼓励消费、达到多收税的目的,实际上,无论是燃油还是烟酒,均已主要成为大众化消费品(“八项规定”实行后原先往往以“奢侈品”定位的高档烟酒很多都回归了原形),地方政府没有能力、也没有手段对千千万万消费者的消费行为进行干预,其对消费者的影响力远小于可由其控股的屈指可数的国有生产企业。地方政府看重消费税(销售税)收入,其主要作为空间将是更加注重改善本地市场环境和公共服务,促使辖区内市场购销两旺,这倒也不背离地方政府职能行为合理化的基本轨道。

从长远来看,应探索研究开征电力消费税,这既可以调控电力消费,实现节能降耗的发展目标,也可以为地方筹集财政收入。2010年,全国电力消费量为41934.5亿度电,按每度电0.05元消费税计算,电力消费税收入则可达到2096亿元,收入也较为可观。如果按照电力消费量的不同采用阶梯税率,其收入将更为可观。目前讨论和实践阶梯电价的较多,笔者认为,阶梯电价仍然没有脱离政府控制或调控能源价格而非由市场定价的惯性思维,而电力消费税,即使采用阶梯式税率方式计征,也反映了政府在尊重电力市场定价基础上的间接调控理念。同时,如果说阶梯电价和阶梯电力消费税能达到相同的调控电力消费的效果,但阶梯电价所带来的收入首先和主要成为企业收入,而电力消费税则完全成为政府收入,不但体现了“多使用多负担”原则,也为政府治理因电力消费带来的环境污染提供了收入来源。

所得税:逐步调整分享比例

目前,地方政府对企业所得税和个人所得税的分享比例均为40%。未来可视税制改革情况和地方收入规模缺口(按照现在地方自有收入占比)适度调整分享比例。从学理上分析,个人所得税是对生产要素(人力资本)征税,从我国目前促进劳动力作为生产要素无壁垒充分流动的提高资源配置效率角度看,个人所得税收入不宜与地方政府分享,但原来迫于地方自有收入占比不能过低的压力,还是将其与企业所得税一起作为地方收入来源之一,未来则可探讨将其完全划为中央专享税。同时还要指出,由于个人所得税在我国税收总收入中的占比近年已降低为不足7%,相比较而言,地方政府可能更青睐企业所得税(对资本要素征税),且目前我国企业所得税的法人纳税特点已经对地区间收入分配产生不良影响,今后适度降低企业所得税地方分享比例可一定程度上缓解地区间财力差距问题。

资源税和环境税:统筹税费制度改革

推进资源税和环境税的改革方向已达成共识。但在这两种税的改革过程中,均面临一个有一定难度的问题,即协调税费关系。如环境税中的费改税,煤炭资源税从价计征改革中需要一并清理规范各项煤炭收费和煤炭价格调节基金,以保证税费负担的协调与可承受。资源税今后还面临扩大征税范围的改革,即逐步将其他金属、非多属矿、水流、森林等可再生资源纳入征税范围。

环境税可先作为共享税考虑,但地方政府分享比例应占绝对优势。这一方面是考虑与现有环境收费政策下的收入归属相衔接,便于推进改革,另一方面环境治理责任也主要归属地方政府,相应于符合收入的“受益性”原则,同时环境税基本不会引起税源竞争,从税种属性看,比较适宜作为地方收入。

房地产相关税收改革

与房地产相关的税收应作为地方税体系完善在中长期内考虑的重点,因为房地产这类税基不可转移,最适宜作为地方税,且城镇化必然带来房地产价值的上升,相应税基规模提升空间大。所以,只要房地产相关税种设计科学合理,未来可以成长为许多地区的地方税主力收入支柱。目前应借营改增“倒逼”之际,系统研究设计房地产相关税制。

仅考虑房地产销售和使用(租赁和保有)环节,目前涉及的税种便包括企业所得税、个人所得税、营业税、契税、印花税、耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税等诸多税种,其中契税、耕地占用税、城镇土地使用税和土地增值税是专门针对房地产而征收。目前房地产税存在的比较大的问题是同一环节征收多种税,如二手房交易既要缴纳营业税,又要缴纳契税,其税基基本相同;税负分配不均衡,流转环节税负偏高,保有环节税负过低甚至空缺。同时,随着营改增的逐步到位,房地产的增值税设计也面临现实挑战。

根据消费型增值税理论以及增值税的发票抵扣机制,对房地产交易较理想的增值税处理方法是,对其购买、使用或租赁,不论是建筑的首次出售还是二手房的买卖,不管是商业用房产还是居住用房产,都应该缴纳增值税,同时对经营者的消费实行进项税额抵扣。但理论上的分析在实践中却遇到了困难。对于经营用房地产,不存在困难,即在产品销售时可以从销售税额中抵扣因购买房产发生的进项税额;如果房产是用于出租,那么发生的租金需要缴纳增值税,并抵扣其购买房产发生的进项税额;然而,对于业主自住的房产,虽然在理论上可以按估算租金价值征收增值税,但在实践中估算租金价值非常困难,相应使增值税征收也无法实现——如果对自住的估算租金免税,却依然对市场出租行为征收增值税,又会造成对不动产租赁行为的歧视。此外,在市场出租房屋的大多是自然人,要对数量如此庞大的人群征税,也是征管机构难以胜任的。解决此问题的一个变通办法是对提供居住服务,无论是涉及出租租金还是自住的估算租金都不征收增值税,而对新建住房的销售全额征收增值税。

基于以上考虑,我们认为,对于居住用房的租赁和居住用二手房的交易,可免征增值税,这样一方面规避了居住用房的租赁和二手交易纳入增值税的征税困难;另一方面,可考虑将目前二手房交易和居住用房租赁适用的营业税和二手房交易适用的契税合并为居住用房交易租赁税,税负适度降低。从而降低流转环节税负,为保有环节税负提高预留空间。二手房交易因牵涉到房屋主管部门产权过户,征管较为容易,对于租赁税收的征管,可委托房产中介代扣代缴,随着现金交易的减少以及个人所得税改革和征管的加强,租赁行为的流转税也可以得到有效控管。

归并耕地占用税、城镇土地使用税以及房产税为房地产税,并将其扩大至居民用房,按照评估价计征,成为真正意义上的财产保有环节税。

房地产销售所得,正常纳入企业所得税和个人所得税的征缴范围。

在正常征缴所得税的基础上,可加征一道超额利润税,作为土地增值税的改革完善,定位为土地资源租金税性质。此时,土地增值税代表土地资源的稀缺性,其与市场主体生产经营无关,不会影响资源配置。(文/财政部财政科学研究所:贾康 梁季)

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